Zarządzanie
zapasami
Sebastian Susmarski
Zarządzanie zapasami w controlingu finansowym.
Przyjmując za jeden z podstawowych celów
funkcjonowania przedsiębiorstwa efektywność produkcji, szczególną uwagę należy
zwrócić na rachunek kosztów. Wśród ogółu kosztów duże znaczenie mają koszty
zapasów.
Optymalizacja tych kosztów wiąże się przede wszystkim
z właściwym zarządzaniem zapasami. Zgodnie z definicją, zarządzanie to ,,proces
planowania, organizowania, przewodzenia i kontrolowania działalności członków
organizacji oraz wykorzystania wszystkich innych jej zasobów dla osiągnięcia
ustalonych celów". 1 Należałoby, więc zastanowić się, jak połączyć tę definicję
z zapasami, czyli materiałami, półfabrykatami, towarami, produkcją w toku, a
także wyrobami gotowymi.
Można by przyjrzeć się dokładnie tej definicji i
zauważyć, że:
?
Planowanie
to nic innego jak, wymyślanie przez osoby zarządzające celów do realizacji.
Oczywiście nie chodzi tu o jakieś własne przemyślenia tych osób, ale
postępowanie opierające się na konkretnej sekwencji działań.
?
Organizowanie
opiera się zaś na koordynacji wszystkich dostępnych zasobów, aby osiągnąć
zaplanowany cel. Warto tu przypomnieć znaną, matematyczną zasadę prostej
proporcjonalności: im lepiej zostaną skoordynowane dostępne zasoby, tym łatwiej
będzie zrealizować zaplanowany cel.
?
Przewodzenie,
to natomiast sztuka motywacji. Aby mówić o potrzebie przewodzenia należy
najpierw przełożyć stawiane w procesie planowania cele na konkretne zadania
realizowane przez pracowników. Kiedy to nastąpi to można powiedzieć, że
przewodzenie to kierowanie podległymi pracownikami w taki sposób, aby wypełnili
nałożone na nich zadania w pełni wykorzystując swoje możliwości.
?
Kontrola,
czyli sprzężenie zwrotne ma zapewnić, że cel zostanie zrealizowany bez żadnych
odchyleń.
Adaptując tę definicję dla potrzeb zarządzania
zapasami można powiedzieć, że zarządzanie zapasami to proces planowania
odpowiednich wielkości tych składników majątku obrotowego, a następnie ich
pozyskiwania, sterowania nimi oraz kontroli ich wykorzystania.
Warto jednak pamiętać, że żadna działalność nie jest
oderwana od rzeczywistości, każde działanie jest czemuś podporządkowane.
Dlatego proces zarządzania zapasami też należałoby wpasować w określone ramy.
Tymi ramami są cele zarządzania zapasami.
Zarządzanie zapasami a zarządzanie finansami
przedsiębiorstwa
Proces zarządzania finansami w przedsiębiorstwie jest
nierozerwalnie związany ze środkami pieniężnymi. W każdym przedsiębiorstwie
można zauważyć przedsięwzięcia związane z pozyskiwaniem i wydatkowaniem środków
pieniężnych. Jednocześnie przedsiębiorstwa te, znajdują się w różnej kondycji
finansowej. W takiej sytuacji nasuwa się wniosek, że różnią się one między sobą
jakością zarządzania.2 Szczególnie, że warunki, w jakich przedsiębiorstwa funkcjonują
(konkurencja), są niemalże te same. Tak, więc zarządzanie finansami w
przedsiębiorstwie będzie miało związek z decyzjami podejmowanymi w sferze
pozyskiwania, jak i wydatkowania środków pieniężnych. Przez ten pryzmat
należałoby spojrzeć na proces zarządzania zapasami. Po głębszej analizie można
zauważyć, że związek między zarządzaniem zapasami a zarządzaniem finansami w
przedsiębiorstwie jest bardzo ścisły. Zapasy są przede wszystkim składnikami
aktywów przedsiębiorstwa. Ich powstanie wiąże się z wydatkowaniem środków
pieniężnych, a ich uwolnienie - z ich pozyskiwaniem w formie przychodów ze
sprzedaży. Jednakże zarówno w przypadku zarządzania zapasami, jak i zarządzania
finansami istnieje jeszcze jedna prawidłowość: skuteczność zarządzania jest
uwarunkowana realizacją celów.
Cele zarządzania zapasami a cele zarządzania
finansami
Przedsiębiorstwo nigdy nie jest zawieszone w próżni.
Zawsze stawia przed sobą jakieś cele. Te najbardziej ogólne zawarte są w misji
firmy. Pozostałe muszą z tej misji wynikać i uzupełniać ją. Aby wypełnić misję
w przedsiębiorstwie tworzy się reguły postępowania, czyli strategię. Ona zaś
zawiera cele, których realizacja determinuje spełnienie misji. Liczba, rodzaje,
a także hierarchia celów są uzależnione od specyfiki przedsiębiorstwa.
Przyjmuje się, że celem podstawowym każdego przedsiębiorstwa jest potrzeba
tworzenia czegoś nowego i czerpania z tego określonych korzyści zarówno w
aspekcie finansowym, jak i niefinansowym.3
Analizując sposób tworzenia hierarchii celów
należałoby zauważyć, że głównym kryterium jest w tym przypadku udział w
tworzeniu korzyści.
Z punktu widzenia właściciela głównym celem jest
odzyskanie jak największej ilości środków z zainwestowanego kapitału, czyli
relacja między zyskiem netto a kapitałem własnym. Wskaźnikiem ilustrującym ten
cel jest rentowność kapitałów własnych (ROE).
W literaturze fachowej główne cele przedsiębiorstwa
są następujące:
?
W
krótkim okresie czasu - maksymalizacja zysku przedsiębiorstwa
?
W
długim okresie czasu - maksymalizacja zysku właściciela połączona z
maksymalizacją wartości przedsiębiorstwa.
Cele związane z zarządzaniem zapasami należą w skali
całej firmy do celów drugorzędnych. W tym właśnie zakresie podstawowym celem
wydaje się być minimalizacja kosztów zapasów. Jednakże tak sformułowany cel
może się okazać niebezpieczny. Jego realizacja może, bowiem doprowadzić do
likwidacji zapasów w przedsiębiorstwie poprzez ich wyprzedaż. Logiczną
konsekwencją takiego postępowania byłoby zatrzymanie procesu produkcyjnego.
Dlatego też należałoby tu dodać jeszcze jeden cel równorzędny, czyli
racjonalizację obrotu zapasami. I w jednym, i w drugim przypadku osią są koszty
zapasów, dlatego też należałoby się zastanowić nad sposobem ich wyznaczania i
analizą.
Rachunek kosztów zapasów jest tworzony dla potrzeb
rachunkowości zarządczej. Oznacza to, że w jego analizie można posłużyć się
rachunkiem kosztów zmiennych zamiast standardowo stosowanym w rachunkowości
finansowej rachunkiem kosztów pełnych. Warto zauważyć, że rachunek ten
przywiązuje wagę do kosztów zmiennych, a więc uzależnionych od wielkości
produkcji. Koszty te przypisywane są bezpośrednio do produktu jako tzw. Koszty
istnienia produktu (KIP). Natomiast koszty stałe są traktowane jako nakłady na
stworzenie odpowiedniej infrastruktury pozwalającej na uruchomienie procesu
produkcyjnego i stąd też pochodzi ich nazewnictwo - koszty istnienia firmy
(KIF). Rachunek kosztów zmiennych wprowadza jeszcze jedną kategorię - koszty
mieszane. Są to koszty zawierające elementy stałe i zmienne. Koszty te nie mają
żadnego związku (w rozumieniu zależności proporcjonalnej) z poziomem produkcji
lub sprzedaży.
Dużo problemów w rachunku kosztów zmiennych
związanych jest z podziałem kosztów na stałe i zmienne. Jedną z możliwości
podziału tych kosztów są następujące metody4:
?
Metoda
księgowa
?
Metody
statystyczne
Zgodnie z metodą księgową podział kosztów na stałe i
zmienne uzależniony jest od subiektywnego przeświadczenia pracowników
księgowości. Metody statystyczne natomiast postulują zastosowanie do podziału
modelu.
Problem zaczyna się wówczas, gdy zgodnie z rachunkiem
kosztów zmiennych podział kosztów ma dotyczyć kosztów zapasów.
Pierwszą trudność stanowi definicja. Zgodnie z nią
koszty zmienne to koszty proporcjonalne do poziomu produkcji lub sprzedaży, a
koszty stałe to te, które są niezależne od poziomu produkcji lub sprzedaży.
Możliwy jest jednak inny podział, gdzie głównym kryterium będzie wielkość
zapasów.
Należy zauważyć, że w zależności od punktu widzenia
(czyli od tego, co zostanie przyjęte za podstawę podziału kosztów zapasów)
kwalifikacja kosztów będzie zupełnie różna. Warto, zatem przyjrzeć się kosztom
zapasów i zmianom, jakie w ich podziale na koszty stałe i zmienne powoduje
różne kryterium kwalifikacyjne.
Rysunek
1.
System obiegu informacji w procesie zarządzania zapasami
Źródło: S. Susmarski, Zarządzanie zapasami na
zasadach controlingu, materiały szkoleniowe Nord Controlling, Gdynia 1998, s.
37.
1. Koszty zakupu lub wyprodukowania konkretnych pozycji
zapasów:
Koszty te pełnią najważniejszą rolę w rachunku
kosztów zapasów. Od ich obecności zależy, bowiem występowanie pozostałych
kosztów zapasów. W większości przypadków wyznacza się je mnożąc koszt
jednostkowy przez liczbę wyprodukowanych lub zakupionych jednostek. Koszty te
mogą być obniżane poprzez korzystanie z rabatów za zakupioną ilość.
Koszty wyprodukowania lub zakupu konkretnych pozycji
zapasów będą miały charakter zmienny niezależnie od przyjętego podziału. Są
one, bowiem wprost proporcjonalne zarówno do poziomu produkcji lub sprzedaży,
jak i wielkości zapasów.
2. Koszty utrzymania zapasów:
* Koszty kapitałowe:
Koszty te powstają w momencie zamrożenia środków
pieniężnych w zapasach. Poprzez zamrożenie w zapasach środki pieniężne
przestają być dostępne do wykorzystania w innych, opłacalnych
przedsięwzięciach. Wysokość tych kosztów determinowana jest różnymi czynnikami,
np.: wysokością stóp procentowych, jak również przyjętymi metodami wyceny
zapasów. Ponieważ są to koszty alternatywne, sposoby ich wyznaczania nie mogą
być ujednolicone, zależą, bowiem od indywidualnych doświadczeń osób
zarządzających przedsiębiorstwem.
Podobnie jak w poprzednim wypadku koszty te są
proporcjonalne zarówno w stosunku do wielkości produkcji lub sprzedaży, jak i
utrzymywanych zapasów.
* Koszty składowania:
Obejmują one koszty związane z utrzymaniem zapasów na
składzie, czyli koszty powierzchni składowej. Należy tu zauważyć, że koszty te
posiadają elementy stałe i zmienne, w zależności od formy własności powierzchni
magazynowej. Gdy skład jest własnością przedsiębiorstwa, to koszty jego
utrzymywania będą miały charakter stały, niezależny od zmian ilości zapasów.
Inaczej dzieje się, gdy przedsiębiorstwo wynajmuje
powierzchnię magazynową. Wtedy koszty składowania rosną wraz ze wzrostem ilości
składowanych zapasów, stanowią, więc element zmienny. Może zaistnieć również
sytuacja, zależnie od tego ile jego powierzchni zajmuje. W takim przypadku
koszty składowania są również uniezależnione od wielkości składowanych zapasów.
Jednakże przyjmując jako kryterium podziału zależność
od wielkości produkcji lub sprzedaży, warto zauważyć, że koszty składowania są
proporcjonalne do zmian produkcji lub sprzedaży, czyli mają charakter zmienny.
* Koszty obsługi zapasów:
Na tę pozycje składają się koszty związane z obsługą
zapasów na składzie, jak np.; transport w obrębie składu, wydatki związane z
ubezpieczeniem zapasów, a także podatki od utrzymywanych zapasów. Ich wysokość
determinowana jest rodzajem, ilością oraz wartością składowanych zapasów.
Biorąc pod uwagę uzależnienie od produkcji lub
sprzedaży można przyjąć, że koszty te mają w większości charakter stały.
Analizując jednak podział kosztów w odniesieniu do wielkości utrzymywanych
zapasów, trzeba zauważyć, że składniki tych kosztów mają charakter zarówno
stały, jak i zmienny.
* Koszty ryzyka:
Powstają one wtedy, gdy wartość składowanych zapasów
spada w sposób niezależny od przedsiębiorstwa. Dzieje się tak w przypadkach
losowych (kradzieże, pożary, itp.) ale także wtedy, gdy mamy do czynienia ze
zmianą trendu w modzie, czy szybkim postępem technologicznym. Analizując
wysokość kosztów ryzyka, warto wziąć pod uwagę podatność zapasów na różne
obniżenia wartości. Jako, że koszty te powstają w sposób niezależny od
przedsiębiorstwa, to biorąc pod uwagę wielkość produkcji lub sprzedaży, w
przeważającej części mają charakter stały. Ten sam podział odnosi się do
kryterium wielkości utrzymywanych zapasów.
3. Koszty dostaw:
* Koszty zamawiania:
Powstają każdorazowo w momencie składania zamówienia.
Nie są uzależnione od ilości czy wartości zapasów. Mają charakter stały dla
każdej zamawianej partii.
Obejmują także wydatki związane z analizą partii,
czyli przeglądem, czy też przygotowaniem dokumentacji. Te wydatki mają
charakter zmienny, uzależniony od wielkości składowanych zapasów.
* Koszty przestawienia produkcji:
Stanowią wydatki powstające przy modyfikacji linii
produkcyjnych dla podjęcia wytwarzania nowych wyrobów. Koszty te mogą mieć
bardzo duże rozmiary, co determinuje do produkcji w jak największych seriach.
Często są one określane jako stałe, aczkolwiek warto zwrócić uwagę na fakt
redukcji tych kosztów poprzez zmiany w systemie zarządzania produkcją.
4. Koszty wyczerpania zapasów:
* Koszty utraconej sprzedaży:
Obejmują straty powstałe w wyniku braku zapasów
potrzebnych do realizacji zamówienia. Koszty te łatwo oszacować, gdy ma się od
czynienia z sytuacją bieżącą - wtedy koszt utraconej sprzedaży jest tylko
uzależniony od wielkości utraconego zamówienia. Jednakże koszty te obejmują
także przyszłe straty na niezrealizowanej sprzedaży.
* Koszty realizacji opóźnionych dostaw;
Powstają w związku z realizacją zamówienia poza
oficjalnym kanałem dystrybucji. Powodem ich powstania jest konieczność
zaspokojenia potrzeb klienta w przypadku braku wyrobów gotowych na składzie.
5. Koszty utrzymania zapasów w tranzycie:
Stanowią dodatkowe obciążenie przedsiębiorstwa
związane z tytułu transportu zapasów. Utrzymanie wysokiej pozycji na rynku
wiąże się z wydatkami na podniesienie standardu obsługi klientów i w związku z
tym poprawę jakości transportu zapasów
Metody wyznaczania kosztów w miejscach powstawania
kosztów.
Kiedy proces podziału kosztów zapasów na stałe i
zmienne zostanie zakończony należy zastanowić się nad sposobami wyznaczania
tych kosztów w poszczególnych miejscach powstawania kosztów (MPK). Możliwe są
tu następujące metody:
?
Według
procesowych kart technologicznych
Metoda ta polega na opracowaniu technologicznych kart
procesów produkcyjnych. Zapisane w nich są precyzyjnie wszystkie koszty
proporcjonalne związane z wytwarzaniem określonej partii produktów. Znając plan
produkcji można przełożyć jego zapisy na poszczególne składniki kosztów
proporcjonalnych w odpowiednich MPK.
?
Według
normatywów
Metoda ta jest uproszczoną formą wyżej
zaprezentowanej. Różni się od niej ręcznym a nie automatycznym wpisywaniem
danych do budżetu. Każdy składnik kosztów proporcjonalnych jest indywidualnie
opracowywany na podstawie planu produkcji i norm zużycia materiałów. Normy te
są indywidualnie opracowane dla odpowiednich operacji technologicznych. Nie są
one skonfigurowane z poszczególnymi wyrobami tak, aby powstały technologiczne
karty procesowe wyrobów.
?
Według
doświadczenia kierownika
Koszty proporcjonalne są wpisywane do budżetu na
podstawie przeczuć kierowników poszczególnych MPK. Metodę tą stosujemy, gdy
brak jest lub też są niewystarczające opracowania norm wykorzystania
poszczególnych składników kosztów. Najczęściej mamy do czynienia z tą metodą na
początku funkcjonowania systemu budżetowania, gdy nie są jeszcze opracowane
normy technologiczne albo procesowe karty produktów. Posługiwanie się tą metodą
wiąże się z planowaniem według zasady na wyczucie, a nie ściśle określonych
norm.
Koszty zapasów w budżetach miejsc powstawania kosztów
(MPK)
Wprowadzając koszty zapasów do budżetu trzeba
zauważyć, że dużym problemem stanie się ich planowanie. Planowanie kosztów
zapasów, a zatem tworzenie dla nich oddzielnego budżetu rodzajowego nie wydaje
się koniecznym. Szczególnie, że trudnym zadaniem jest np. planowanie strat na
sprzedaży spowodowanych brakiem wyrobów gotowych. Koszty zapasów będą planowane
w budżetach poszczególnych MPK uczestniczących w procesie obrotu zapasami (np..
osobowe koszty obsługi zapasów dotyczące pracowników magazynu - w budżecie MPK
- magazyn, pod pozycją wynagrodzenia).
Koszty zapasów są wiec kosztami specyficznymi -
grupują w sobie różne koszty rodzajowe z różnych MPK. Dlatego też należałoby
się zastanowić nad potrzebą ich planowania.
Wiele przedsiębiorstw natomiast zauważa potrzebę
rejestracji wykonania kosztów zapasów. Zwłaszcza, gdy zwraca się szczególną
uwagę na koszty logistyki. Budżety kosztów zapasów mają wtedy charakter
funkcjonalny, powstają poprzez grupowanie informacji pierwotnych, zawartych w
budżetach rodzajowych poszczególnych MPK uczestniczących w procesie obrotu
zapasami, z którymi wiążą się koszty zapasów.
Rysunek 2
Koszty w budżetach MPK
Źródło: M. Chalastra, Rachunkowość budżetowa, Nord
Controling, Gdynia 1998, s. 48.
Przypisy:
1 J. Stoner, C. Wankel, Kierowanie, PWN, Warszawa,
1994, s. 23
2 J. Czekaj, Z. Dresler, Podstawy zarządzania finansami firmy, PWN, Warszawa,
1996, s. 12
3 M. Krajewski, Zarządzanie majątkiem obrotowym w przedsiębiorstwie, ODDK,
Gdańsk, 1997, s. 24
4 praca zbiorowa pod redakcją Gertrudy Krystyny Świderskiej, Rachunkowość
zarządcza, Poltekst 1997, s. 83
Literatura:
? Abt S.: Systemy logistyczne w gospodarowaniu,
Wydawnictwo A. E., Poznań, 1997
? Beier J., Rutkowski K.: Logistyka, SGH, Warszawa, 1998
? Chalastra M., Budżetowanie - materiały szkoleniowe, Nord Controlling, Gdynia,
1998
? Chalastra M., Rachunkowość budżetowa - materiały szkoleniowe, Gdynia, 1998
? Ciesielski M.: Strategie logistyczne przedsiębiorstw, Wydawnictwo A.E.,
Poznań, 1998
? Kowalska K., Controlling logistyczny w przedsiębiorstwie, A.E., Katowice,
1996
? Nowicka - Skowron M., Zarządzanie kosztami logistycznymi w
przedsiębiorstwach, Zarządzanie kosztami w polskich przedsiębiorstwach w
aspekcie integracji Polski z Unią Europejską, Materiały konferencyjne,
Częstochowa, 1999
? Rachunek kosztów, praca zbiorowa pod red. K. Sawickiego, t. 1 i 2,
Wydawnictwo Fundacja Rozwoju Rachunkowości w Polsce, Warszawa, 1996
? Radziejowska G., Analiza kosztów produkcji w ujęciu logistycznym, Zarządzanie
kosztami w polskich przedsiębiorstwach w aspekcie integracji Polski z Unią
Europejska, Materiały konferencyjne, Częstochowa 1999
? Sekuła Z., Istota controllingu, Organizacja i Kierowanie, nr 3, 1998
? Steinmann H., Scherer A. G., Strategiczny i operatywny controlling
(propozycja metodycznego określenia pojęć), Organizacja i Kierowanie, nr 1,
1996
? Susmarski S., Zarządzanie zapasami w controllingu - materiały szkoleniowe,
Nord Controlling, Gdynia 1998
